Imposte ipotecarie e catastali – Atto di compravendita avente ad oggetto un complesso immobiliare con destinazione artigianale – Applicabilità dell’imposta nella misura fissa di 50 euro.
(Risposta 14 novembre 2018, n. 67, dell’Agenzia delle entrate)
“Quesito. L’interpellante X è stato incaricato della stipula di un atto di
compravendita avente ad oggetto un complesso immobiliare con destinazione
artigianale.
Tale immobile è stato già aggiudicato, tramite asta pubblica, alla Società
Y per il prezzo di euro …
All’aggiudicazione deve seguire la stipula dell’atto di vendita; come
previsto nell’avviso d’asta, nel periodo che intercorre tra l’aggiudicazione
definitiva e la stipula dell’atto di vendita, l’aggiudicatario ha la facoltà di
predisporre e presentare la proposta di piano attuativo previsto dal vigente
Regolamento Urbanistico del Comune Z.
La relazione descrittiva precisa il tipo di intervento oggetto del piano, che
consta di un intervento di demolizione con ricostruzione, con destinazione
residenziale, comprensivo degli esercizi di vicinato, al 100% soggetto a
prescrizioni in punto di superficie minima per alloggio, altezza massima del
fabbricato, posti auto pertinenziali, verifica di riqualificazione di un
camminamento pedonale pubblico, e limiti derivanti dall’esistenza di un vincolo
paesaggistico.
Con Delibera del Consiglio Comunale di Z era stata, infatti, approvata la
variante al PRG che istituiva il complesso immobiliare, ai sensi e per gli effetti
degli articoli 27 e seguenti della legge n. 457 del 1978, come Zona di Recupero.
Avvalendosi della menzionata facoltà, la società aggiudicataria, in data …,
ha depositato presso il Comune Z la documentazione inerente la presentazione
del piano di recupero del complesso.
Nei successivi mesi, una volta approvato il Piano di Recupero, il Comune
Z e la società Y sottoscriveranno una convenzione per disciplinare le modalità e
gli obblighi che graveranno in capo al privato ai fini dell’esecuzione del piano e
dell’ottenimento dei titoli abilitativi necessari per la trasformazione urbanistica.
Ciò premesso, l’interpellante chiede di conoscere se all’atto di
trasferimento del complesso immobiliare dal Comune Z alla società Y si applichi
il trattamento di favore previsto dall’articolo 20 della legge 28 gennaio 1977, n.
10, che richiama l’articolo 32 del DPR 29 settembre 1973, n. 601 (imposta di
registro in misura fissa ed esenzione dalle imposte ipotecaria e catastale),
applicabile, in seguito all’entrata in vigore dell’articolo 1, comma 88, della legge
27 dicembre 2017, n. 205, tra l’altro, anche agli atti preordinati alla
trasformazione del territorio posti in essere mediante accordi o convenzioni tra
privati ed enti pubblici, nonché a tutti gli atti attuativi posti in essere in
esecuzione dei primi.
Soluzione interpretativa prospettata. L’interpellante ritiene che all’atto di trasferimento prospettato, con cui il Comune Z intende trasferire alla società Y la proprietà di un complesso
immobiliare, oggetto di un piano di recupero in corso di approvazione, si applichi
il trattamento di favore di cui all’articolo 20 della legge n. 10 del 1977 (imposta
di registro in misura fissa ed esenzione dalle imposte ipotecaria e catastale).
L’interpellante ritiene, quindi, che rientrino nell’ambito applicativo della
agevolazione gli atti di trasferimento degli immobili o complessi immobiliari
oggetto dei piani di recupero; nel caso di specie, si tratta della vendita del
complesso, istituito come zona di recupero ai sensi della legge 5 agosto 1978, n.
457, con variante allo strumento urbanistico, approvata con Delibera del
Consiglio Comunale di Z. In assenza del trasferimento, sostiene l’interpellante,
non sarebbe possibile procedere alla trasformazione oggetto della pianificazione
di dettaglio.
Parere della Direzione Centrale. Nell’istanza prospettata, l’interpellante dichiara che la società
aggiudicataria Y ha presentato al Comune Z un piano di recupero, riconducibile
alla disciplina recata dagli articoli 27 e seguenti della legge 5 agosto 1978, n.
457.
I piani di recupero, individuati dall’articolo 28 della legge n. 457 del 1978,
“prevedono la disciplina per il recupero degli immobili, dei complessi edilizi,
degli isolati e delle aree anche attraverso interventi di ristrutturazioni
urbanistiche”.
Tali piani inoltre hanno, come destinazione, in base a quanto previsto
dall’articolo 27 della legge n. 457 del 1978, “le zone ove, per le condizioni di
degrado, si rende opportuno il recupero del patrimonio edilizio ed urbanistico
esistente mediante interventi rivolti alla conservazione, al risanamento, alla
ricostruzione e alla migliore utilizzazione del patrimonio stesso”.
Si tratta, dunque, di uno strumento attuativo che nasce per adattare il
tessuto edilizio e urbanistico esistente a finalità specifiche, costituendo uno
strumento complesso avente come fine l’eliminazione di particolari situazioni di
degrado e quindi la previsione di interventi su edifici da recuperare o risanare,
valutando la compatibilità del tessuto preesistente con le nuove esigenze
urbanistiche (cfr. in tal senso risoluzione 11 dicembre 2002, n. 383 ).
L’articolo 5 della legge 22 aprile 1982, n. 168 stabiliva che “Nell’ambito
dei piani di recupero di iniziativa pubblica, o di iniziativa privata purchè
convenzionati, di cui agli artt. 27 e seguenti della legge 5 agosto 1978, n. 457, ai
trasferimenti di immobili nei confronti dei soggetti che attuano il recupero, si
applicano le imposte di registro, catastali e ipotecarie in misura fissa”.
Tuttavia, con l’articolo 10 del D.lgs 14 marzo 2011, n. 23, è stata attuata
una riforma della disciplina applicabile, ai fini dell’imposta di registro, agli atti
costitutivi o traslativi di diritti reali immobiliari.
In particolare, con il comma 4 del citato articolo 10, è stata stabilita, a
decorrere dal 1° gennaio 2014, la soppressione di tutte le esenzioni e
agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali, relative agli atti
costitutivi o traslativi di diritti reali su immobili posti in essere a titolo oneroso.
Tra le agevolazioni tributarie soppresse figurano quelle recate dal
menzionato articolo 5 della legge n. 168 del 1982, come precisato nella circolare
21 febbraio 2014, n. 2, par. 8.
Pertanto, per effetto della soppressione del regime di favore di cui
all’articolo 5 della legge n. 168 del 1982, i trasferimenti di beni immobili
effettuati nei confronti di soggetti che attuano l’intervento di recupero, nel
rispetto della disciplina di riferimento prevista dagli articoli 27 e seguenti della
legge n. 457 del 1978, non sono più soggetti ad un regime fiscale agevolato.
Del resto, la previsione recata dall’articolo 10, comma 4, del citato D. Lgs
n. 23 del 2011, è stata oggetto di successive modifiche normative, introdotte dalla
legge 11 novembre 2014, n. 164, che ha convertito l’articolo 20, comma 4-ter,
del DL 12 settembre 2014, n. 133.
Per effetto delle predette modifiche normative, il legislatore ha ripristinato
espressamente alcuni regimi fiscali agevolativi, tra cui quello recato dall’articolo
32 del DPR n. 601 del 1973 (richiamato dall’articolo 20 della legge n. 10 del
1977); viceversa, la disciplina di favore recata dall’articolo 5 della legge n. 168
del 1982, che appare l’unica cui potere ricondurre il trasferimento indicato
dall’interpellante, non è stata oggetto di una previsione di ripristino.
Inoltre, non si può ricondurre di fatto, come richiesto dall’interpellante, la
fattispecie rappresentata, alla disciplina recata dal comma 88 dell’articolo 1 della
legge 27 dicembre 2017, n. 205, a mente del quale il trattamento tributario di
favore recato dal comma 1 dell’articolo 20 della legge n. 10 del 1977, che
richiama l’articolo 32 del DPR n. 601 del 1973 (imposta di registro in misura
fissa ed esenzione dalle imposte ipotecaria e catastale) “si applica anche a tutti
gli atti preordinati alla trasformazione del territorio posti in essere mediante
accordi o convenzioni tra privati ed enti pubblici, nonché a tutti gli atti attuativi
posti in essere in esecuzione dei primi”.
Ciò premesso, considerato che la novella di cui al comma 88 è stata
inserita – con due disposizioni aggiunte – nell’art. 20 della legge n. 10 del 1977,
la stessa va letta in maniera coordinata e coerente con tale contesto normativo.
Ne consegue che il regime agevolativo previsto dal citato comma 88 non
può essere esteso ad atti che, sebbene genericamente preordinati alla
trasformazione del territorio, non hanno ad oggetto interventi edilizi riconducibili
a quelli previsti dalla disciplina individuata dalla legge n. 10 del 1977 e
successive modifiche, tra i quali rientrano invece, tra l’altro, le cessioni di aree
per la realizzazione delle opere di urbanizzazione connesse all’intervento
edilizio, ovvero (cfr. in tal senso risoluzione 1° giugno 2015, n. 56 ) gli atti aventi
ad oggetto la redistribuzione di aree tra colottizzanti.
Pertanto, la novella recata dal comma 88 citato, pur nella sua generica
formulazione, va considerata prevalentemente come strumento di adeguamento al
costante aggiornamento della disciplina urbanistica, al fine di tener conto della
evoluzione degli strumenti urbanistici, caratterizzata anche da mutamenti di
carattere procedurale che si concretizzano altresì nell’adozione, da parte degli
enti territoriali, di strumenti più snelli, coerentemente con le sopravvenute
esigenze degli operatori del settore.
Tuttavia, l’ambito applicativo del regime di favore recato dall’articolo 20
della legge n. 10 del 1977, in seguito alle modifiche apportate dal comma 88, non
può essere oggetto di stravolgimento tale da condurlo al di fuori del contesto
normativo della legge n. 10 del 1977, seppur tenendo conto della menzionata
evoluzione della disciplina urbanistica.
Da ciò deriva che esulano dall’ambito applicativo dell’agevolazione gli
atti traslativi o costitutivi dei diritti reali immobiliari, che non siano riconducibili
a tale disciplina o ad altre disposizioni agevolative ancora vigenti.
Pertanto, l’atto avente ad oggetto il trasferimento del complesso
immobiliare dal Comune Z alla società Y non può beneficiare del trattamento di
favore di cui all’articolo 20 della legge n. 10 del 1977.
Tale soluzione appare altresì coerente con l’indirizzo assunto dal
Ministero dell’Economia e delle Finanze – Dipartimento delle Finanze, che, con
nota prot. n. 32399 del 23 luglio 2018, ha condiviso le argomentazioni svolte
dalla scrivente, tra l’altro, nella parte in cui si ritiene non possibile “applicare il
regime di favore con riferimento ad atti che, pur se genericamente preordinati
alla trasformazione del territorio, non appaiono riconducibili alla tipologia di atti
relativi e connessi all’attuazione della disciplina individuata dalla legge n. 10 del
1977 e successive modifiche, vuoi perché in tali atti non è individuata
compiutamente la disciplina cui ricondurre la tipologia di intervento edilizio,
vuoi perchè la disciplina applicabile a tali atti è differente o comunque non
connessa a quella di cui alla legge n. 10 del 1977 e successive modificazioni”.
Nella medesima nota è stato inoltre precisato che “Nonostante il tenore
letterale del comma 88 possa apparire di ampia portata non è possibile far
rivivere regimi agevolativi soppressi se non per effetto di una espressa previsione
normativa che li ripristini in maniera puntuale (…). Del resto, quando il
legislatore ha voluto estendere o far rivivere abrogati trattamenti di favore a
seguito della intervenuta soppressione delle agevolazioni di cui al citato articolo
10, è intervenuto mediante espressa e puntuale previsione normativa”.
Va altresì considerato che le norme agevolative sono di stretta
interpretazione, e, pertanto, l’ambito applicativo delle stesse non può essere
esteso, in via interpretativa, a fattispecie non espressamente contemplate dalla
norma.
La Corte di Cassazione ha, infatti, precisato, al riguardo, che le norme
agevolative di carattere fiscale rientrano tra quelle “… di carattere eccezionale
che (…) esigono un’esegesi ispirata al criterio di stretta interpretazione (…) e
non ammettono interpretazioni analogica o estensiva (…) con la conseguenza
che i benefici in esse contemplati non possono essere estesi oltre l’ambito di
applicazione come rigorosamente identificato in base alla definizione
normativa” (cfr. sentenza Corte di Cassazione, sez. V, 7 maggio 2008, n. 11106).
Ciò premesso, si ritiene che il trasferimento avente ad oggetto il
complesso immobiliare sia soggetto all’imposta di registro nella misura
proporzionale del 9%, come previsto dall’articolo 1 della tariffa, parte prima,
allegata al DPR 26 aprile 1986, n. 131, e, ai sensi del comma 3 dell’articolo 10
del D LGS n. 23 del 2011, alle imposte ipotecaria e catastale ciascuna nella
misura fissa di 50 euro”.