Ris. 21 maggio 2019, n. 51/E, dell’Agenzia delle entrate
“Quesito. La legge 7 luglio 2016, n. 122 (Legge europea 2015-2016) ha modificato
la Tabella A allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972,
n. 633 e, in particolare, ha inserito nella parte II-bis, che elenca i beni e i servizi
soggetti ad aliquota del 5 per cento, il numero 1-bis) riguardante le cessioni di
“basilico, rosmarino e salvia, freschi, origano a rametti o sgranato, destinati
all’alimentazione; piante allo stato vegetativo, di basilico, rosmarino e salvia
(v.d. ex 12.07)”, abrogando, di conseguenza, il numero 12-bis) della parte II, che
elenca i beni e i servizi soggetti ad aliquota del 4 per cento e il numero 38-bis)
della parte III, che elenca i beni e i servizi soggetti ad aliquota del 10 per cento.
Il numero 1-bis) della Tabella A, parte II-bis, allegata al d.P.R. n. 633 del
1972, richiama la voce doganale 12.07; a parere dell’istante, tale richiamo deve
essere interpretato nel senso che, per le specie presenti nella voce doganale 12,
solo quelle espressamente previste dalla voce 12.07 e specificamente richiamate
in Tabella, possono usufruire dell’aliquota IVA pari al 5 per cento, mentre tutte
le altre sconteranno l’aliquota ordinaria del 22 per cento.
Inoltre, in base alle vigenti disposizioni:
– le cessioni di ortaggi e piante mangerecce, esclusi i tartufi, rientrano nel
numero 5), Tabella A, parte II, allegata d.P.R. n. 633 del 1972, che
prevede l’applicazione dell’aliquota IVA al 4 per cento;
– le cessioni di spezie rientrano, invece, nel numero 25), Tabella A, parte
III, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972, che prevede l’applicazione
dell’aliquota IVA al 10 per cento.
Tanto premesso, l’istante chiede di conoscere la corretta aliquota IVA
applicabile alle cessioni di:
1) erbe aromatiche confezionate in vaschette e/o buste trasparenti
contenenti un misto di aromi assoggettate a differenti aliquote IVA,
indipendentemente dalla prevalenza o meno di un prodotto rispetto a un altro;
2) vassoi composti da più vasetti (i cui elementi non sono vendibili
separatamente) di piante aromatiche destinate alla piantagione e all’ornamento.
Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente. L’istante ritiene che la presenza nella stessa confezione di piante
aromatiche assoggettate ad aliquote differenti comporti l’assoggettamento
dell’intera confezione all’aliquota più elevata (risoluzione n. 142/E del 26 agosto
1999 ) e non, come affermato nella risoluzione n. 56/E del 3 maggio 2017 ,
all’aliquota ordinaria, qualora nella confezione non vi sia anche la presenza di
piante aromatiche la cui cessione sia assoggettata ad aliquota ordinaria.
Nel caso in cui, infatti, non siano presenti erbe e/o piante aromatiche la
cui cessione sia assoggettata a IVA con aliquota ordinaria, l’intera confezione
dovrà essere assoggettata all’aliquota IVA più elevata. Pertanto, in presenza di
confezioni contenenti, per esempio, un misto di aromi composto da rametti
freschi di salvia, rosmarino e foglie di alloro, come pure di confezioni contenenti
un misto di aromi composto da rametti di timo e di origano, l’istante ritiene che
la corretta aliquota IVA da applicare sia pari al 10 per cento.
In merito al secondo quesito, l’istante ritiene che la cessione dei suddetti
vassoi misti, composti da piante vive in vaso, destinati alla piantagione e
all’ornamento, siano assoggettati all’aliquota del 10 per cento, in quanto tali beni
sono compresi nel numero 20), Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n. 633 del
1972 (in tal senso risoluzione del Ministero delle Finanze n. 21/E del 28 febbraio
2000 ).
Di converso, nel caso in cui la suddetta cessione non sia destinata alla
piantagione e all’ornamento bensì a uso alimentare, ritiene l’istante che trovi
applicazione il medesimo principio di cui al primo quesito, con la conseguenza
che, qualora nel vassoio siano presenti vasi di piante aromatiche assoggettate ad
aliquote differenti, l’intera confezione sconterà l’aliquota IVA più elevata.
Parere dell’Agenzia delle entrate. In via preliminare si osserva che le cessioni di erbe aromatiche e/o di
piante aromatiche possono essere soggette ad aliquote IVA differenti, in ragione
della classificazione merceologica effettuata dalla competente Agenzia delle
Dogane e dei Monopoli e della loro riconducibilità o meno ai prodotti
tassativamente elencati nella Tabella A allegata al decreto del Presidente della
Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, parti II, II-bis e III, che prevedono
rispettivamente le aliquote del 4, del 5 e del 10 per cento.
In particolare, il numero 1-bis) della Tabella A, parte II-bis, allegata al
d.P.R. n. 633 del 1972, elenca, tra i beni e i servizi soggetti ad aliquota del 5 per
cento, “basilico, rosmarino e salvia, freschi, origano a rametti o sgranato,
destinati all’alimentazione; piante allo stato vegetativo, di basilico, rosmarino e
salvia (v.d. ex 12.07)”. Per le altre piante ed erbe aromatiche, invece, l’eventuale
applicabilità di un’aliquota ridotta dipenderà dalla classificazione merceologica
effettuata dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in conformità a quanto
previsto dalla circolare n. 32/E del 14 giugno 2010 , e, come già precisato, dalla
loro riconducibilità ai prodotti elencati nella Tabella A, allegata al citato d.P.R. n.
633.
Al riguardo, inoltre, si riportano le precisazioni fornite alla scrivente
dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con la nota n. 94063 del 28 agosto
2018.
L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli dichiara che ai fini della
classificazione doganale di prodotti ortofrutticoli misti, come quelli in esame,
vanno applicate le regole generali per l’interpretazione della Nomenclatura
Combinata e, in particolare, la Regola 3b), in base alla quale “i prodotti misti, i
lavori composti di materie differenti o costituiti dall’assemblaggio di oggetti
differenti e le merci presentate in assortimenti condizionati per la vendita al
minuto, la cui classificazione non può essere effettuata in applicazione della
regola 3 a), sono classificati, quando è possibile operare questa determinazione,
secondo la materia o l’oggetto che conferisce agli stessi il loro carattere
essenziale”. In tal modo si configura un inquadramento merceologico tale per cui
la cessione riguarda “un prodotto misto, composto da materiali diversi, costituito
dall’assemblaggio di oggetti diversi e presentato in assortimento condizionato
per la vendita al minuto”, la cui classificazione dovrà avvenire “tenendo in
considerazione la merce che conferisce all’insieme il carattere essenziale”,
considerando altresì “quantità, volume e valore”, dando maggior rilievo, nel caso
specifico in esame, ai primi due aspetti (quantità e volume).
A titolo esemplificativo, l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli propone
le seguenti classificazioni doganali riferite a possibili combinazioni di “prodotti
ortofrutticoli misti”:
“- prodotto costituito da erbe aromatiche miste fresche, con
predominanza di prezzemolo: Voce doganale 07.09;
– prodotto ortofrutticolo costituito da erbe aromatiche miste fresche,
con predominanza di timo o alloro: Voce doganale 09.10;
– prodotto ortofrutticolo costituito da erbe aromatiche miste fresche,
con predominanza di basilico, salvia, rosmarino: Voce doganale
12.11”.
Sulla base della esemplificazione dell’Agenzia delle Dogane e dei
Monopoli, ai fini IVA, si ritiene, pertanto, che:
– il prodotto costituito da erbe aromatiche miste fresche, con
predominanza di prezzemolo sarà soggetto all’aliquota IVA del 4 per cento, ai
sensi del numero 5) della Tabella A, parte II, allegata al d.P.R. n. 633, in quanto
il prezzemolo è ricompreso tra le piante mangerecce, come chiarito dalla nota al
Capitolo 7 della Tariffa doganale in vigore al 31 dicembre 1987, cui fa
riferimento il citato numero 5);
– il prodotto costituito da erbe aromatiche miste fresche, con
predominanza di timo o alloro sarà soggetto all’aliquota IVA del 10 per cento, ai
sensi del numero 25) della Tabella A, parte III, in quanto timo e alloro rientrano
tra le spezie, di cui al Capitolo 9 della Tariffa doganale in vigore al 31 dicembre
1987, cui fa riferimento il citato numero 25);
– il prodotto costituito da erbe aromatiche miste fresche, con
predominanza di basilico, salvia, rosmarino, sarà soggetto all’aliquota IVA del 5
per cento, ai sensi del numero 1-bis) della Tabella A, parte II-bis, come sopra
chiarito.
Alla luce delle suesposte considerazioni, con particolare riferimento al
primo quesito prospettato, la presenza nella stessa confezione di erbe aromatiche
assoggettate ad aliquote differenti – per le quali non sia possibile riscontrare una
predominanza che conferisca il “carattere essenziale” nel senso precisato
dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli – conformemente a quanto affermato
nella risoluzione n. 142/E del 26 agosto 1999, comporterà l’assoggettamento
dell’intera confezione all’aliquota IVA più elevata e, come affermato nella
risoluzione n. 56/E del 3 maggio 2017, “all’aliquota ordinaria” qualora nella
confezione vi sia anche la presenza di erbe la cui cessione sia assoggettata ad
aliquota ordinaria.
Con riferimento al secondo quesito, si osserva che, in base al numero 20)
della Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972, sono soggette
all’aliquota IVA del 10 per cento le cessioni di “bulbi, tuberi, radici tuberose,
zampe e rizomi, allo stato di riposo vegetativo, in vegetazione o fioriti, altre
piante e radici vive, comprese le talee e le marze, fiori e boccioli di fiori recisi,
per mazzi o per ornamenti, freschi, fogliami, foglie, rami ed altre parti di piante,
erbe, muschi e licheni, per mazzi o per ornamenti, freschi (v.d. ex 06.01 – 06.02.
ex 06.03 – 06.04)”. Come chiarito nelle Note del Capitolo 6 della Tariffa
doganale in vigore al 31 dicembre 1987, richiamato dal citato numero 20) della
Tabella: “Questo capitolo comprende unicamente i prodotti forniti abitualmente
dagli orticoltori, vivaisti e floricoltori, per la piantagione o l’ornamento. Sono,
tuttavia, esclusi da questo capitolo, le patate, le cipolle mangerecce, gli scalogni,
gli agli mangerecci e gli altri prodotti del capitolo 7. …”. Peraltro, nelle Note del
Capitolo 6, intitolato “Alberi vivi e altre piante; bulbi, radici e simili; fiori recisi
e fogliame ornamentale”, della Nomenclatura combinata attualmente vigente è
confermato che “…questo capitolo comprende unicamente le merci (comprese le
pianticelle di ortaggi) fornite abitualmente dagli orticoltori, vivaisti e
floricoltori, per la piantagione o l’ornamento. Tuttavia, sono esclusi da questo
capitolo: le patate, le cipolle, gli scalogni, gli agli e gli altri prodotti del capitolo
7.”.
Si ritiene, pertanto, che la cessione di vassoi (unica confezione) composti
da piante vive in vaso, riconducibili nel predetto numero 20), della Tabella A,
parte III, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972 siano da assoggettare all’aliquota del
10 per cento. Resta fermo che la presenza nella stessa confezione di piante vive
in vaso assoggettate ad aliquote differenti, conformemente a quanto sopra
affermato, comporterà l’assoggettamento dell’intera confezione all’aliquota IVA
più elevata”.