1. Premessa
La correttezza del procedimento tributario, com’è noto, è assicurata mediante il rispetto di una sequenza di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di garantire l’esercizio del diritto di difesa del contribuente, ragione per la quale l’omessa notifica di un atto presupposto costituisce vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale (1).
Si tratta di un principio giuridico che è divenuto cardine del nostro ordinamento tributario, ormai affermato ripetutamente, tanto dalla Suprema Corte (2) quanto dai giudici tributari di merito, essendo tantissime le controversie, soprattutto quelle aventi ad oggetto l’impugnazione di atti della riscossione o delle misure cautelari adottate dall’esattore, in cui si eccepisce la nullità dell’atto impugnato per omessa o invalida notifica dell’atto presupposto.
La sentenza che annotiamo si allinea in toto al segnalato orientamento giurisprudenziale, avendo la Commissione tributaria regionale del Lazio annullato un’iscrizione ipotecaria «a cagione della mancata notifica – a valle» della presupposta cartella di pagamento. Rispetto a tale specifica questione, dunque, nulla di nuovo sotto il cielo.
Destano perplessità, tuttavia, alcune affermazioni dei giudici laziali che, ad avviso di chi scrive, disvelano la grande confusione che ancora regna nelle nostre Commissioni tributarie in materia di notifica e, in particolare, di notifica per posta.
La decisione in rassegna, pertanto, offre l’occasione per tornare ad approfondire (3) alcuni temi rispetto ai quali, evidentemente, i Collegi di merito non hanno ancora le idee molto chiare, né hanno esatta contezza dei principi giuridici enucleati dal Supremo Collegio, di cui pure in tante occasioni richiamano i precedenti.
2. Il caso di specie
Una contribuente impugnava dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma l’iscrizione ipotecaria eseguita dall’agente della riscossione su due immobili di sua proprietà, a garanzia di un credito erariale per IVA non versata.
La ricorrente eccepiva, nell’ordine: l’omessa notifica della cartella di pagamento presupposta; di non essere soggetto sottoposto ad IVA; la nullità dell’iscrizione ipotecaria per violazione dell’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente); la nullità per «omessa notifica della preventiva comunicazione di iscrizione ipotecaria».
I giudici di primo grado rigettavano il ricorso «sulla scorta dell’unica considerazione che la cartella era stata regolarmente notificata».
Proponeva appello l’intimata lamentando l’erronea applicazione dell’art. 140 c.p.c., da parte di quei giudici, non avendo essi considerato che «non le era stata notificata la raccomandata contenente la comunicazione di avvenuta notifica della cartella di pagamento».
L’invio di tale raccomandata, osservava l’appellante, non poteva ritenersi provato in giudizio dall’agente della riscossione, avendo quest’ultimo prodotto un avviso di ricevimento di quella raccomandata «privo della firma (per ricevuta) del destinatario».
La Commissione tributaria regionale del Lazio ha accolto l’appello.
Il Collegio capitolino, preliminarmente, ha ricordato che la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 258/2012 (4), ha dichiarato la «illegittimità del comma 4 dell’art. 26, del D.P.R. n. 602/1973 nella parte in cui prevedeva – in caso di “irreperibilità relativa” del Contribuente – che la notifica della cartella potesse avvenire attraverso il semplice deposito dell’atto presso l’albo comunale, ai sensi dell’art. 60, comma 1, lettera e), D.P.R. n. 600/1973».
Per effetto della richiamata pronuncia, dunque, anche nel procedimento di notifica della cartella di pagamento, in caso di “irreperibilità relativa” del destinatario, trova applicazione l’art. 140 c.p.c., disposizione a norma della quale «se non è possibile eseguire la consegna per irreperibilità o per incapacità o rifiuto delle persone indicate nell’articolo precedente, l’ufficiale giudiziario deposita la copia nella casa del comune dove la notificazione deve eseguirsi, affigge avviso del deposito in busta chiusa e sigillata alla porta dell’abitazione o dell’ufficio o dell’azienda del destinatario, e gliene dà notizia per raccomandata con avviso di ricevimento».
Dopo avere individuato le differenti modalità di esecuzione della notifica di un atto tributario impositivo nei casi di “irreperibilità assoluta” del destinatario, disciplinate dall’art. 60, primo comma, lett. e), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, rispetto ai casi di “irreperibilità relativa”, nei quali invece si applica l’art. 140 c.p.c., la Commissione tributaria regionale del Lazio ha precisato che nel caso di specie si verteva incontestabilmente in questa seconda ipotesi e che «l’Agente della riscossione non è riuscito a provare di aver agito nel rispetto delle prescrizioni modali di cui all’art. 140 c.p.c.».
Infatti, evidenzia il Collegio, l’agente della riscossione ha prodotto in giudizio «la copia dell’avviso di ricevimento della raccomandata informativa (c.d. C.A.N. “comunicazione di avvenuta notifica”) priva della sottoscrizione del destinatario. Il che significa che non vi è prova che il destinatario della cartella – e cioè il Contribuente – sia stato effettivamente informato della notifica, ex art. 140 c.p.c., della cartella».
Poiché, osservano i giudici, per consolidata giurisprudenza di legittimità «ai fini della validità della notifica di un atto ai sensi dell’art. 140 c.p.c., è necessario che il notificante comprovi l’avvenuta ricezione, da parte del destinatario, della raccomandata confermativa dell’effettivo compimento di tutte le formalità previste dalla norma», e poiché tale prova può essere fornita soltanto attraverso la produzione in giudizio dell’avviso di ricevimento della raccomandata sottoscritto dal destinatario, deve concludersi che nel caso in esame quella prova non sia stata fornita dall’agente della riscossione, avendo quest’ultimo prodotto un avviso di ricevimento privo della sottoscrizione del destinatario.
Di qui la conclusione che non può considerarsi “regolare” la notifica della cartella di pagamento presupposta all’impugnata iscrizione ipotecaria e, per l’effetto, che il gravame della contribuente debba essere accolto, con conseguente annullamento della misura cautelare.
3. L’avviso di ricevimento e la cd. “c.a.n.” (comunicazione di avvenuta notifica)
Come abbiamo già sottolineato, la pronuncia in rassegna risulta conforme ad un orientamento giurisprudenziale ormai consolidato in subiecta materia.
Da un lato, in generale, si ribadisce che la correttezza del procedimento tributario è assicurata mediante il puntuale e rigoroso rispetto di una sequenza di determinati atti, con le relative notificazioni, e che l’omessa notifica di un atto presupposto costituisce vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale.
Dall’altro, nello specifico, si evidenzia la differente disciplina che regola il procedimento notificatorio nei casi di “irreperibilità assoluta” del destinatario rispetto ai casi di “irreperibilità relativa”, precisandosi che tale distinzione, dopo la citata sentenza n. 258/2012 della Corte Costituzionale, assume rilievo anche nella notifica delle cartelle di pagamento.
Con il corollario che anche per la notifica degli atti della riscossione al destinatario “relativamente irreperibile” si applica il procedimento previsto dall’art. 140 c.p.c. e che l’omessa esecuzione anche di uno solo degli adempimenti ivi previsti determina la nullità della notifica.
Non avendo l’agente della riscossione fornito in giudizio prova idonea a dimostrare l’invio della c.d. “raccomandata informativa”, il Collegio laziale ha giudicato “non regolare” il procedimento notificatorio della cartella di pagamento e, in ossequio ai principi innanzi richiamati, ha annullato l’impugnata iscrizione ipotecaria per nullità della notifica dell’atto ad essa presupposto.
Come abbiamo anticipato in premessa, dunque, la decisione che annotiamo non presenterebbe profili di particolare novità, quanto meno con riferimento all’applicazione dei principi generali del nostro ordinamento tributario.
Tuttavia, in motivazione leggiamo che il documento giudicato inidoneo a dimostrare l’invio della raccomandata informativa sarebbe la copia di un «avviso di ricevimento (c.d. C.A.N. “comunicazione di avvenuta notifica”) priva della sottoscrizione del destinatario».
Qualcosa a questo punto non torna: l’avviso di ricevimento e la c.d. c.a.n. (“comunicazione di avvenuta notifica”) non sono il medesimo documento, come sembrano ritenere i giudici laziali.
Si tratta di documenti del tutto diversi e distinti tra loro che, ovviamente, assolvono a funzioni del tutto differenti.
A norma dell’art. 17 del D.M. 9 aprile 2001 – “Approvazione delle condizioni generali del servizio postale” – l’avviso di ricevimento è il documento che il mittente di un invio di posta raccomandata può chiedere gli venga restituito quale “conferma dell’avvenuto recapito”.
Quando la raccomandata è lo strumento attraverso il quale l’ente impositore o l’agente della riscossione procedono alla notifica di un atto tributario o della riscossione, l’avviso di ricevimento costituisce anche la “prova dell’avvenuta notifica” (5).
Sulle caratteristiche e sulle indicazioni che l’avviso di ricevimento della raccomandata deve contenere per assolvere alla riferita funzione probatoria, la Suprema Corte, dopo avere chiarito che «L’art. 26 del D.P.R. n. 602 del 1973, a proposito della notifica della cartella esattoriale, prevede che essa possa realizzarsi con varie modalità, e così tra l’altro, anche senza ricorrere alla collaborazione di terzi (messi comunali, agenti della polizia municipale …), ma direttamente ad opera del Concessionario “mediante invio di raccomandata con avviso di ricevimento”», ha precisato che, in quest’ultimo caso, trattasi «della ordinaria raccomandata postale, disciplinata dal D.M. 9 aprile 2001, che all’art. 32 dispone che: “Tutti gli invii di posta raccomandata sono consegnati al destinatario o ad altra persona individuata come di seguito specificato, dietro firma per ricevuta …”, mentre al successivo art. 39 prevede che: “Sono abilitati a ricevere gli invii di posta presso il domicilio del destinatario, anche i componenti del nucleo familiare, i conviventi e i collaboratori familiari e, se vi è servizio di portierato, il portiere. Tanto premesso è evidente che le norme sul servizio postale prevedono che la raccomandata ordinaria si abbia a considerare come ricevuta, con ciò determinando il perfezionamento del procedimento notificatorio laddove la spedizione postale avvenga a fini di notifica, all’atto della consegna al domicilio del destinatario, senza che a tal fine sia prescritta nessuna particolare formalità da parte dell’Ufficiale postale se non quella di curare che, la persona che egli abbia individuato come legittimata a ricevere l’atto a norma dell’art. 39 citato, apponga la propria firma sul registro di consegna della corrispondenza nonché sull’avviso di ricevimento da restituire al mittente. Nessuna norma dispone in particolare che l’avviso di ricevimento debba contenere le generalità della persona alla quale l’atto sia stato consegnato, come viceversa sembrerebbe pretendere nel caso di specie il giudice di merito, e neanche la relazione esistente tra la predetta persona e il destinatario della raccomandata, che costituisce oggetto di un preliminare accertamento di competenza dell’ufficiale postale, eventualmente impugnabile nelle forme di legge» (6).
Questi sono il contenuto e la funzione dell’avviso di ricevimento nell’ambito della notifica per posta di cui possono avvalersi, vale evidenziarlo ancora una volta, direttamente gli Uffici finanziari (art. 14 della legge 20 novembre 1982, n. 890), e l’agente della riscossione (art. 26 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602), che si esegue attraverso l’utilizzo della “ordinaria raccomandata postale”.
Altra cosa, invece, è la c.d. c.a.n. (“comunicazione di avvenuta notifica”).
Quest’ultima, infatti, è la raccomandata, senza avviso di ricevimento, che a norma dell’art. 7, sesto comma, della legge n. 890/1982, introdotto dall’art. 36, commi 2-quater e 2-quinquies, del D.L. 31 dicembre 2007, n. 248 (convertito, con modificazioni, dalla legge 28 febbraio 2008, n. 31), si invia quando «il piego non viene consegnato personalmente al destinatario dell’atto».
Ergo, la comunicazione di avvenuta notifica (c.a.n.) viene inviata dall’agente postale soltanto nell’ambito della notifica a mezzo del servizio postale eseguita secondo le disposizioni di cui alla citata legge n. 890/1982, ovvero eseguita su richiesta dell’ufficiale giudiziario, del messo comunale, del messo speciale dell’Amministrazione finanziaria o degli altri “soggetti abilitati assimilati”.
Ove l’agente postale che esegue la notifica per posta su richiesta dei suddetti soggetti qualificati non rinvenga il destinatario dell’atto all’indirizzo indicato sul piego raccomandato e, tuttavia, lo consegni a persona di famiglia, addetta alla casa o al portiere dello stabile, deve successivamente inviare al destinatario una comunicazione, tramite raccomandata senza ricevuta di ritorno, nella quale vanno indicate la data dell’avvenuta consegna e la persona cui è stato consegnato l’atto.
Inoltre, dopo avere inviato tale comunicazione, l’agente postale indica sull’avviso di ricevimento dell’atto consegnato il numero di raccomandata della c.a.n. nonché la data del suo invio, e restituisce detto avviso al soggetto che ha richiesto la notifica.
La notifica, naturalmente, si perfeziona con la consegna dell’atto e non con l’invio della c.a.n., che ha funzione meramente informativa.
Inoltre, vale sottolinearlo, la c.a.n. non deve recare alcuna sottoscrizione del destinatario.
Con specifico riferimento al contenuto e alla funzione di questa particolare comunicazione, ci sembra utile richiamare la sentenza n. 10554/2015 della Suprema Corte (7), nella quale si chiarisce in primo luogo che la mancata spedizione di tale avviso, «sia che si tratti di applicazione dell’art. 139 cit. [c.p.c., n.d.r.] che di applicazione dell’art. 7 cit. dopo la novella del 2008 [della legge n. 890/1982, n.d.r.], costituisce non una mera irregolarità ma una nullità. Con la conseguenza che, fermi gli effetti della notifica per il notificante, la mancata spedizione dell’avviso rende nulla la notifica per il destinatario dello stesso (Cass. n. 17915 del 2008; n. 1366 del 2010, n. 21725 del 2012; n. 6345 del 2013)».
Inoltre, sottolinea la Suprema Corte, «nel disciplinare la notifica al destinatario dell’avviso di avvenuta notificazione dell’atto a persona diversa, il legislatore ha fatto riferimento letterale alla sola raccomandata, senza ulteriori specificazioni. Tanto, sia per la notifica mediante ufficiale giudiziario (art. 139, quarto comma, c.p.c.) che per la notifica a mezzo posta (art. 7, u.c. l. n. 890 del 1982, aggiunto dall’art. 36, comma 2-quater, d.l. n. 248 del 2007, conv. nella l. n. 31 del 2008). Ha ritenuto, quindi, che nel caso di consegna dell’atto a portiere o vicini (art. 139 cit.) e di consegna dell’atto, con previsione più ampia, a persona diversa dal destinatario (art. 7 cit.), la notizia al destinatario dell’avvenuta notificazione debba essere fornita con la sola raccomandata».
Particolarmente illuminanti sono le ulteriore considerazioni del Supremo Collegio, contenute sempre nel medesimo arresto n. 10554 cit., secondo le quali «dall’analisi del sistema normativo delle notificazioni, nel quale si inseriscono le norme in argomento, emerge che la previsione della sola raccomandata senza avviso di ricevimento è rispondente ad una distinzione ragionevole dalle ipotesi nelle quali l’avviso di ricevimento è richiesto. Infatti, il legislatore richiede espressamente l’avviso di ricevimento quando si tratti della notifica a mezzo posta dell’atto e non della comunicazione della notizia che la notificazione dell’atto è stata effettuata ad altra persona. Così è richiesto l’avviso di ricevimento: per la notifica dell’atto a mezzo ufficiale postale, fatta al destinatario, a persona di famiglia, al portiere (art. 7 cit. commi da 1 a 5); per la notifica a mezzo posta effettuata dall’ufficiale giudiziario (art. 149 c.p.c.); per la notifica dell’atto all’estero (art. 142 c.p.c.), secondo l’interpretazione della giurisprudenza, a specificazione del richiamo nella norma della sola raccomandata (Cass. n. 12834 del 2003). Eccezionalmente, il legislatore richiede l’avviso di ricevimento anche quando non si tratti della notifica dell’atto ma della notizia da comunicare al destinatario. E lo fa quando l’atto è stato consegnato in luogo lontano dalla disponibilità del destinatario. È l’ipotesi disciplinata dall’art. 140 c.p.c., rispetto alla notifica dell’atto fatta dall’ufficiale giudiziario nel caso di impossibilità della notifica per irreperibilità, incapacità, rifiuto delle persone legittimate a ricevere, dovendosi in tal caso depositare l’atto notificando presso il Comune e, tra l’altro, dare notizia dell’avvenuto deposito mediante raccomandata con avviso di ricevimento … È opportuno mettere in evidenza che, dopo l’intervento della Corte costituzionale che ha riguardato l’art. 140 c.p.c. (sent. n. 3 del 2010), in entrambi i casi, la notificazione si ha per eseguita per il destinatario decorsi dieci giorni dalla data di spedizione della notizia di avvenuto deposito o dalla data di ritiro del piego, se anteriore. In definitiva, la previsione letterale della sola raccomandata senza avviso di ricevimento, quando si tratta di dare notizia al destinatario dell’avvenuta notifica dell’atto a persona che, secondo una ragionevole previsione, è a contatto con il destinatario, trova giustificazione della propria diversità nell’ambito di un sistema dove è richiesto sempre l’avviso di ricevimento per la notificazione dell’atto e dove lo stesso avviso viene richiesto qualora l’atto non si sia potuto consegnare a persona “vicina”, ma è stato depositato in un ufficio lontano dal normale accesso del destinatario. Ed infatti, le persone che ricevono l’atto sono soggetti che, o per vincoli contrattuali o per vincoli parentali, secondo l’id quod plerumque accidit consegneranno l’atto al destinatario. Mentre, la maggiore estensione dell’avviso nel caso di notifica a mezzo posta (art. 7 cit.) può trovare spiegazione nella diversa autorevolezza esterna normalmente riconosciuta dai destinatari all’ufficiale giudiziario rispetto all’ufficiale postale».
Ci sembra che ogni ulteriore precisazione sulle differenze di contenuto e funzioni tra l’avviso di ricevimento e la comunicazione di avvenuta notifica (c.a.n.) risulterebbe semplicemente ridondante.
4. Conclusioni
Ora, tornando alla sentenza in esame, dalla lettura della motivazione non è possibile stabilire con certezza assoluta se, pur vertendosi “incontestabilmente” nell’ipotesi di notifica a soggetto irreperibile, il documento prodotto in giudizio dall’agente della riscossione fosse effettivamente l’avviso di ricevimento della raccomandata informativa di cui all’art. 140 c.p.c. (privo della sottoscrizione della destinataria) piuttosto che la comunicazione di avvenuta notifica (documento che, come abbiamo visto, non deve essere sottoscritto dal destinatario).
E tutto sommato è un accertamento che ormai interessa esclusivamente le parti in causa.
Il dato che invece emerge con certezza dall’arresto de quo è la confusione che i giudici laziali fanno tra l’avviso di ricevimento della raccomandata e la cd. c.a.n. (“comunicazione di avvenuta notifica”), e questo sì che interessa (e un pò preoccupa) gli addetti ai lavori.
Dott. Domenico Carnimeo
(1) Cfr. Cass., sez. un., 25 luglio 2007, n. 16412, in Boll. Trib., 2007, 1555, con nota di L. FERLAZZO NATOLI – G. INGRAO, Nullità degli “atti successivi”, non preceduti dalla notifica degli “atti presupposto”.
(2) Tra le tante si ved. Cass., sez. un., 4 marzo 2008, n. 5791, nonché Cass., sez. trib., 5 settembre 2012, ord. n. 14861, entrambe in Boll. Trib. On-line.
(3) Sia consentito rinviare sull’argomento a D. CARNIMEO, La notificazione degli atti tributari, in Boll. Trib., 2016, 811 ss.
(4) Cfr. Corte Cost. 19 novembre 2012, n. 258, in Boll. Trib., 2013, 151, con nota di U. PERRUCCI, La notificazione delle cartelle di pagamento ai soggetti temporaneamente irreperibili.
(5) Cfr. Cass., sez. trib., 20 novembre 2015, n. 23759, in Boll. Trib. On-line.
(6) Cfr. Cass., sez. trib., 27 maggio 2011, n. 11708, in Boll. Trib. On-line.
(7) Cfr. Cass., sez. III, 22 maggio 2015, n. 10554, in Boll. Trib. On-line.
Imposte e tasse – Riscossione – Notificazione degli atti impositivi – Irreperibilità relativa del destinatario – Art. 140 c.p.c. – Deposito di copia dell’atto nella casa del Comune dove la notificazione deve eseguirsi, affissione dell’avviso di deposito in busta chiusa e sigillata alla porta dell’abitazione del destinatario ed invio della raccomandata informativa con avviso di ricevimento – Necessità.
Procedimento – Notificazioni – Irreperibilità relativa del destinatario – Art. 140 c.p.c. – Obbligatorietà delle relative formalità – Deposito di copia dell’atto nella casa del Comune dove la notificazione deve eseguirsi, affissione dell’avviso di deposito in busta chiusa e sigillata alla porta dell’abitazione del destinatario ed invio della raccomandata informativa con avviso di ricevimento – Necessità.
Procedimento – Notificazioni degli atti impositivi – Irreperibilità assoluta o relativa del destinatario – Artt. 60 del D.P.R. n. 600/1973 e 140 c.p.c. – Individuazione delle relative fattispecie e discipline.
Procedimento e riscossione – Notificazioni degli atti impositivi – Irreperibilità relativa del destinatario – Art. 140 c.p.c. – Obbligatorietà delle relative formalità – Obbligo del notificante di provare l’avvenuta ricezione da parte del destinatario della raccomandata informativa – Sussiste – Omessa produzione dell’avviso di ricevimento – Comporta la nullità dell’atto privo di prova della sua valida notifica e di tutti quelli ad esso successivi.
Nel caso di “irreperibilità relativa” del soggetto destinatario della notificazione di un atto impositivo va applicato l’art. 140 c.p.c., norma che stabilisce che se per irreperibilità o per incapacità o rifiuto delle persone abilitate a ricevere l’atto non è possibile eseguire la consegna, “l’ufficiale giudiziario deposita la copia nella casa del comune dove la notificazione deve eseguirsi, affigge avviso del deposito in busta chiusa e sigillata alla porta dell’abitazione o dell’ufficio o dell’azienda del destinatario e gliene dà notizia per raccomandata con avviso di ricevimento”.
La notificazione degli avvisi e degli atti tributari impositivi va effettuata secondo la disciplina di cui all’art. 60, primo comma, lett. e), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, quando il messo notificatore non reperisce il contribuente che risulta trasferito in luogo sconosciuto, accertamento cui il messo deve pervenire dopo aver effettuato ricerche nel Comune dov’è situato il domicilio fiscale del contribuente, per verificare che il trasferimento non si sia risolto in un mero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso Comune, e secondo il rito previsto dall’art. 140 c.p.c. nelle ipotesi in cui siano conosciuti la residenza e l’indirizzo del destinatario, ma non sia stato possibile eseguire la consegna perché questi (o ogni altro possibile consegnatario) non è stato rinvenuto in tale luogo, per essere ivi temporaneamente irreperibile.
Ai fini della validità della notificazione di un atto impositivo ai sensi dell’art. 140 c.p.c., è necessario che il notificante comprovi l’avvenuta ricezione, da parte del destinatario, della raccomandata confermativa dell’effettivo compimento di tutte le formalità previste dalla norma, e ciò in quanto l’avviso di ricevimento costituisce il solo documento idoneo a dimostrare sia l’intervenuta consegna della raccomandata al destinatario e la data di essa, che l’identità della persona nelle mani della quale è stata eseguita, né l’impugnazione dell’atto e la conseguente costituzione del contribuente possono considerarsi alla stregua di una condotta sanante; ne consegue la nullità dell’atto di imposizione o di riscossione rispetto al quale non risulti provata la regolare notifica dell’atto presupposto che avrebbe dovuto precederlo.
[Commissione trib. regionale del Lazio, sez. XXI (Pres. Filocamo, rel. Modica De Mohac), 27 giugno 2016, sent. n. 4148]
FATTO – I. In data 19.7.2010 Equitalia Gerit s.p.a. – Agente della riscossione per la Provincia di Roma – comunicava alla Sig.ra AM di aver iscritto l’ipoteca n. X su due appartamenti di proprietà della stessa (siti in Roma, Via X, piani 1° e 2°) per un valore di €. 2.776.072,42; somma pari al doppio del credito vantato nei suoi confronti in forza di un’iscrizione a ruolo conseguente all’emissione della Cartella esattoriale n. X, asseritamente notificatale il 14.5.2008 per IVA non corrisposta (per €. 212.171,34), interessi (per €. 69.414,91), sanzioni (per €. 827.468,28) e spese di procedura.
Con ricorso innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Roma la Contribuente impugnava tale iscrizione d’ipoteca, lamentando:
– di non aver mai ricevuto (rectius: avuto notificata) la cartella in questione;
– di non essere un soggetto sottoposto ad IVA;
– la nullità dell’iscrizione ipotecaria per violazione dell’art. 7 della L. n. 212 del 2000 (per omessa indicazione del responsabile del procedimento);
– e la nullità dell’iscrizione per omessa notifica della preventiva comunicazione di iscrizione ipotecaria.
II. Con sentenza n. 7183/39/14 del 2.4.2014 la 39^ Commissione Tributaria Provinciale di Roma respingeva il ricorso sulla scorta dell’unica considerazione (senza, cioè, trattare le altre questioni) che la cartella era stata regolarmente notificata.
III. Con l’appello in esame la Contribuente impugna la predetta sentenza per i motivi indicati nella successiva parte (in diritto); e ne chiede l’annullamento o la riforma per le conseguenti statuizioni di condanna.
Ritualmente costituitasi, Equitalia ha eccepito l’infondatezza del gravame.
Nel corso del giudizio entrambe le parti hanno insistito nelle rispettive domande ed eccezioni.
Infine, nell’udienza fissata per la discussione conclusiva sul merito dell’appello, la causa è stata posta in decisione.
DIRITTO – 1. L’appello è fondato.
Con unico articolato mezzo di gravame la Contribuente lamenta l’ingiustizia dell’impugnata sentenza per erronea applicazione dell’art. 140 del c.p.c., deducendo che il Giudice di primo grado non ha tenuto conto del fatto che non le è stata notificata la raccomandata contenente la comunicazione di avvenuta notifica della cartella di pagamento (cartella che costituisce l’“atto presupposto” all’iscrizione ipotecaria impugnata): e che, infatti, la copia prodotta dall’Amministrazione è priva della firma (per ricevuta) del destinatario.
La doglianza merita accoglimento.
Con la sentenza 19 novembre 2012, n. 258 (1) la Corte Costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del comma 4 dell’art. 26, del D.P.R. n. 602/1973 nella parte in cui prevedeva – in caso di “irreperibilità relativa” del Contribuente – che la notifica della cartella potesse avvenire attraverso il semplice deposito dell’atto presso l’albo comunale, ai sensi dell’art. 60, comma 1, lettera e), D.P.R. n. 600/1973.
Per effetto di tale pronuncia, nel caso di “irreperibilità relativa” va applicato l’art. 140 del codice di procedura civile, norma che stabilisce che se per irreperibilità o per incapacità o per rifiuto delle persone abilitate a ricevere la corrispondenza, non è possibile eseguire la consegna, “l’ufficiale giudiziario deposita la copia nella casa del comune dove la notificazione deve eseguirsi, affigge avviso del deposito in busta chiusa e sigillata alla porta dell’abitazione o dell’ufficio o dell’azienda del destinatario e – ciò che maggiormente interessa ai fini della soluzione della controversia (NdR) – gliene dà notizia per raccomandata con avviso di ricevimento”.
In aderenza alla statuizione del Giudice costituzionale, la Corte di Cassazione (Cass. n. 2766 del 2013 (2)) afferma che nel sistema delineato dall’art. 60 del D.P.R. n. 600 del 1973, la notificazione degli avvisi e degli atti tributari impositivi, va dunque effettuata:
– secondo la disciplina di cui all’art. 60 cit. lett. e), quando il messo notificatore non reperisce il contribuente che risulta trasferito in luogo sconosciuto (accertamento, questo, cui il messo deve pervenire dopo aver effettuato ricerche nel Comune dov’è situato il domicilio fiscale del contribuente, per verificare che il suddetto trasferimento non si sia risolto in un mero mutamento di indirizzo nell’ambito delle stesso comune);
– e secondo il rito previsto dall’art. 140 c.p.c., nelle ipotesi in cui siano conosciuti la residenza e l’indirizzo del destinatario, ma non sia stato possibile eseguire la consegna perché questi (o ogni altro possibile consegnatario) non è stato rinvenuto in detto indirizzo, per essere ivi temporaneamente irreperibile.
Tale impostazione sistematica è stata ulteriormente ribadita dalla Corte di Cassazione nella recente sentenza n. 5122 del 16.3.2016 (3).
Ora, nella fattispecie dedotta in giudizio è incontestato in atti che si verte in ipotesi di “irreperibilità relativa”.
Cionondimeno l’Agente della riscossione non è riuscito a provare di aver agito nel rispetto delle prescrizioni modali di cui all’art. 140 c.p.c.
Equitalia ha infatti prodotto in giudizio la copia dell’avviso di ricevimento della raccomandata informativa (c.d. “C.A.N.”: “comunicazione di avvenuta notifica”) priva della sottoscrizione del destinatario.
Il che significa che non vi è prova che il destinatario della cartella – e cioè il Contribuente – sia stato effettivamente informato della notifica, ex art. 140 c.p.c., della cartella.
E poiché secondo il consolidato orientamento della Suprema Corte (Cass. n. 11993/2011 (4)) “ai fini della validità della notifica di un atto ai sensi dell’art. 140 c.p.c., è necessario che il notificante comprovi l’avvenuta ricezione, da parte del destinatario, della raccomandata confermativa dell’effettivo compimento di tutte le formalità previste dalla norma” (e ciò in quanto l’avviso di ricevimento costituisce “il solo documento idoneo a dimostrare sia l’intervenuta consegna della raccomandata al destinatario e la data di essa, che l’identità della persona nelle mani della quale è eseguita”), non appare revocabile in dubbio che la notifica della cartella esattoriale in questione non possa essere considerata regolare.
Né la costituzione (rectius: l’impugnativa e conseguente costituzione) della Contribuente può essere considerata alla stregua di una condotta sanante.
La Contribuente si è limitata, infatti, ad impugnare l’iscrizione ipotecaria contestandone la legittimità in ragione ed a cagione della mancata notifica – a valle – della cartella esattoriale, cartella che avrebbe dovuto costituire l’atto presupposto.
2. In considerazione delle superiori osservazioni, l’appello va accolto, con conseguente annullamento – in riforma dell’appellata sentenza – dell’iscrizione ipotecaria impugnata.
Essendo rimasta impregiudicata la questione sostanziale (relativa alla effettiva “debenza” dell’imposta), si ravvisano giuste ragioni per compensare le spese fra le parti costituite.
P.Q.M. – La Commissione Tributaria Regionale di Roma, Sez. XXI^, accoglie l’appello; e per l’effetto, in riforma dell’impugnata sentenza, annulla l’iscrizione ipotecaria impugnata dal Contribuente.
Compensa le spese fra le parti.
(1) In Boll. Trib., 2013, 151.
(2) Cass. 6 febbraio 2013, n. 2766, in Boll. Trib. On-line.
(3) In Boll. Trib. On-line.
(4) Cass. 31 maggio 2011, n. 11993, in Boll. Trib., 2012, 613.