1. Premessa: la pronuncia in esame
1.1. Se soltanto un lustro fa il tema della simulazione ai danni del fisco rimaneva in ombra nella giurisprudenza tributaria, esso è ora sempre più affrontato dalle Commissioni provinciali e regionali e dalla Sezione Tributaria della Corte di Cassazione. Ne sortiscono utili precisazioni che contribuiscono a chiarire l’argomento, sulla cui rilevanza pratica interpreti e operatori non nutrono dubbi. In tal senso si segnala l’annotata sentenza del Supremo Collegio.
1.2. La Sezione Tributaria della Suprema Corte si occupa di un accertamento basato sull’assunto per cui il contribuente, imprenditore collettivo, ponendo in essere una simulazione contrattuale ai danni del fisco, incorrerebbe nella omissione di fatture e conseguente evasione dall’IVA.
La vicenda s’appunta sul diverso regime IVA applicabile da una parte al contratto di procacciamento d’affari e dall’altra parte al mandato a vendere senza rappresentanza, tenendo presente che, per l’occasione, l’oggetto di tali operazioni è costituito da beni mobili registrati (autovetture).
Mentre infatti il mandatario a vendere senza rappresentanza acquista dal mandante la proprietà del bene e la ritrasferisce al terzo acquirente, il procacciatore d’affari – osserva la Corte di Cassazione – è figura contrattuale atipica, priva del vincolo di stabilità dell’agente e priva al contempo dei poteri decisori del mandante. Il procacciatore si limita a trasferire al soggetto, per conto del quale opera, le proposte contrattuali raccolte, di solito a mezzo di moduli fornitigli dalla “casa madre”. Sicché nel caso del mandatario senza rappresentanza si delineano, in capo all’intermediario, due compravendite soggette a IVA (cosa che non accade neppure in capo all’agente); mentre nel caso del procacciatore vi è il semplice corrispettivo d’intermediazione e una sola compravendita di cui il procacciatore stesso non è parte.
Assume l’Agenzia delle entrate che nella fattispecie de qua l’asserito procacciatore ivi dissimuli, d’intesa con il preponente e il terzo acquirente, una doppia compravendita ai danni del fisco, ostentando surrettiziamente il contratto d’intermediazione complessivamente meno oneroso sul piano dell’IVA.
2. Le questioni risolte: a) il binomio simulazione/interpretazione
Si tendeva a opinare, fino a epoca recente, che la mutazione del tipo contrattuale, quale esito dell’accertamento tributario, non potesse corrispondere di per se stessa all’assunto simulatorio, riducendosi piuttosto a semplice qualificazione negoziale: operazione giuridica riconducibile soltanto agli artt. 1362 e segg. c.c.
[-protetto-]
Sicché appariva a molti commentatori – e in allora allo stesso giudice di legittimità – incongrua e ipertrofica, per esempio, l’affermazione per cui dividend stripping e dividend washing dissimulassero contratti diversi da quelli asseriti dai contribuenti (1). Si riteneva, inoltre, che una cosa è qualificare, ad esempio, un usufrutto azionario o una doppia compravendita cartolare come un quid alii, mentre altra cosa è affermare che detti contratti sono simulati; anche perché – si aggiungeva – simulati non possono essere in quanto “effettivamente voluti”.
Senonché la Corte Suprema è andata cospicuamente affinando lo sguardo sui suddetti aspetti, sviluppando a più riprese un concetto, la cui rilevanza essenziale può forse sfuggire a un’analisi superficiale, ma non può essere negletta da interpreti e operatori attenti. Il concetto consiste nel superamento del luogo comune, per cui simulazione e interpretazione contrattuale sono due sfere diverse che nulla hanno in comune tra loro. Di contro, accertare/individuare/divisare una simulazione costituisce un’operazione anzitutto e per lo più interpretativa di testo e contesto negoziali. È un’operazione, cioè, consistente nel fare emergere (quasi in maieutica) le anfibolie testuali e contestuali, che risultano insopprimibili se non a mezzo dell’istituto simulatorio mutante il tipo (2).
Tale concetto sembra ormai compenetrato nell’argomentare della Sezione Tributaria della Suprema Corte; e ciò sia in recenti arresti di cui ci siamo già occupati (3) sia, da ultimo, nell’annotata sentenza.
Nel momento in cui la Sezione ragiona in termini di possibile doppia compravendita dissimulata sotto le mentite spoglie di un procacciamento d’affari, essa oltrepassa il vetusto refrain secondo cui: a) non avrebbe senso alcuno parlare di riqualificazione contrattuale da parte dell’Amministrazione finanziaria, dacché essa “qualificherebbe” semmai, e non “ri-qualificherebbe” per definizione (4); b) la sola ri-qualificazione a rigore concepibile sarebbe quella della simulazione, emergente da ricostruzioni logico-giuridiche del negozio, che sono ridotte però al fondo a ri-categorizzazioni del tipo.
Tali falsi miti appaiono archiviati in nomofilachia, sebbene sembri talvolta che i commentatori tendano ad … archiviare tale archiviazione.
Se poi si volesse, per avventura, obiettare alla pretesa della pronuncia in rassegna di negligere la teoria del c.d. doppio trasferimento automatico nel mandato a vendere senza rappresentanza (o con rappresentanza indiretta) (5) – sicché non avrebbe senso concepire l’ipotesi di due compravendite separate con doppia IVA in luogo di un doppio trasferimento istantaneo da committente a commissionario e da esso a un terzo acquirente – a tale critica si replicherebbe come segue:
a) la teoria del doppio trasferimento automatico non è affatto unanime in dottrina e giurisprudenza civilistiche (6);
b) quand’anche si decida di aderire a tale teoria – il che già di per sé non è scontato – è palese che essa vale al più per i beni mobili, ma non de plano per immobili e mobili registrati (7); e si dà il caso che nella specie fossero in considerazione cessioni di autovetture;
c) ultima ma non minima replica, non è affatto scontato che anche un doppio trasferimento automatico, sebbene istantaneo, non importi doppia imposta sul valore aggiunto sulla doppia cessione di proprietà.
3. (Segue): b) l’applicazione delle nome codicistiche sulla simulazione in accertamento e contenzioso tributari
Altro punto teorico-pratico, su cui l’annotata sentenza pone un importante accento, è l’assunto per cui, onde potere il fisco fare valere la simulazione consumata a proprio danno dal contribuente, può invocare e applicare gli artt. 1414 e segg. c.c., e in specie l’art. 1417 c.c. sulla prova della simulazione opposta dai terzi interessati. In uno con ciò la sentenza precisa che l’onere della prova incombe all’Agenzia delle entrate – in accertamento e contenzioso – e che tale prova può essere fornita anche a mezzo di presunzioni.
Chi scrive si era già espresso in tali termini anni fa, giustapponendo alle norme civilistiche sulla simulazione l’art. 37, terzo comma, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (8). Eppure fino a qualche tempo fa appariva forzata – siccome troppo civilistica – la trasposizione di una norma, quale l’art. 1417 c.c., nel coacervo dei poteri dell’Amministrazione finanziaria in accertamento tributario, atteso che ad essi sono preposte norme settoriali.
Anche sotto tale profilo in un lustro molta acqua è passata sotto i ponti. Il diritto pretorio ha chiaramente dissipato le resistenze sulla portata generale dell’art. 1417 c.c.
4. (Segue): c) la dicotomia simulazione/abuso
Di notevole momento, ancora, è che la pronuncia in rassegna non operi alcuna infelice confusione tra simulazione ai danni del fisco e abuso del diritto tributario.
Né si dica che ciò accade perché, nel caso di specie, la pretesa del fisco è nata già in accertamento come facente riferimento alla simulazione; poiché si sa come l’abuso del diritto possa, per giurisprudenza, essere rilevato anche dal giudice d’ufficio, con il solo baluardo del contraddittorio processuale sulla c.d. questione nuova.
Piuttosto simulazione e abuso costituiscono due sfere tutt’affatto distinte, non fosse altro perché non si vede come la teoria dell’abuso del diritto tributario, che di per sé già costituisce un allargamento sistematico/atipico dell’elusione tipizzata, possa andare a sovrapporsi a un istituto civilistico consolidato e disciplinato quale la simulazione.
Anche a tale riguardo la giurisprudenza di legittimità evidenzia un percorso di utile chiarificazione, poiché fino a qualche anno fa non ci si sarebbe stupiti più di tanto, in un caso quale quello esaminato dalla sentenza in esame, di leggere in parte motiva che la questione era quella di acclarare se la società intermediaria avesse abusato dell’istituto dell’agenzia o del procacciamento d’affari, anziché acquistare e poi rivendere, al solo (o precipuo) fine di conseguire un complessivo risparmio d’IVA.
Tutt’al contrario.
Qui la Corte di Cassazione conclude confermando l’impugnata sentenza di seconde cure, che aveva escluso la simulazione; e lo fa affermando che il giudice di merito ha sufficientemente motivato sul mancato conseguimento delle prove della simulazione stessa da parte dell’Agenzia delle entrate.
Di abuso, perspicuamente, non vi è nemmeno l’ombra.
5. Le questioni aperte: a) la prova dell’elemento soggettivo
È in linea di principio non revocabile in dubbio l’assunto della Corte di Cassazione espresso nella sentenza in esame, secondo cui la prova simulatoria, incombente all’Amministrazione in accertamento e contenzioso, attiene sia al profilo oggettivo sia a quello soggettivo.
Se non che la ricerca dell’intento simulatorio, essendo per sua natura vòlta all’individuazione di un volere, consiste inevitabilmente nella ricerca di indici o indizi oggettivi, dai quali inferire il c.d. animus simulandi. Talché, in buona sostanza, tale prova si espleta sulla base di quelle stesse contraddizioni, testuali e contestuali del contratto, che presiedono all’affermazione dell’esistenza oggettiva della simulazione.
Nel caso, peraltro, della simulazione ai danni del terzo-fisco, l’evasione d’imposta rappresenta il clou del componente finalistico.
Sicché alla luce delle suddette considerazioni appare forse pletorica, ancorché tradizionalmente e istituzionalmente corretta, la tesi della necessità di una prova anche di tipo soggettivo. O, quanto meno, l’assunto della necessità di una tale prova meriterebbe maggiori precisazioni, in punto di simulazione specifica ai danni del fisco.
6. (Segue): b) la tendenza interpretativa “neo-amministrativista” sul procedimento tributario
Mette poi conto di menzionare il recente sviluppo interpretativo, che attiene al contraddittorio endo-procedimentale tributario.
Dopo una fase storica in cui la legge sul procedimento amministrativo (legge 7 agosto 1990, n. 241) era per lo più vista, sotto l’aspetto tributario, come un testo normativo da cui prendere le distanze, stante il carattere speciale dell’accertamento dell’Agenzia delle entrate, si assiste nell’ultimo torno di tempo a una rivalutazione sistematica della necessaria dialettica fisco/contribuente nella fase anteriore alla notificazione dell’atto impositivo.
Si ritiene militino, a sostegno di una tale generalizzazione del contraddittorio endo-procedimentale, norme quali quelle sulle garanzie del contribuente nell’anti-elusione. Si aggiungono prescrizioni dello Statuto dei diritti del contribuente (legge 27 luglio 2000, n. 212), quali quella sulla buona fede e sulle osservazioni e richieste relative al processo verbale di constatazione. E naturalmente dietro tutto ciò si enfatizza il sostrato della citata legge n. 241/1990.
In tale contesto evolutivo, all’interno del quale, se pure peculiarmente, già si attende una pronuncia del giudice delle leggi (9), ricade di necessità anche l’ipotesi dell’accertamento basato sulla simulazione. Se cioè un contraddittorio endo-procedimentale s’imponesse, come recentemente ritenuto finanche e finalmente dalla Suprema Corte (10), sempre e in ogni caso prima della notificazione di qualsiasi atto accertativo, anche la contestazione della simulazione dovrebbe essere elevata dagli Uffici finanziari in un momento anteriore al provvedimento impugnabile, per consentire al contribuente (asserito simulatore) una previa confutazione extra/ante-processuale.
Non è la sede per addentrarsi in tale complesso tema, ma esso va tenuto presente nella sua portata anche operazionale, e nei suoi prossimi sviluppi giurisprudenziali.
Avv. Federico Maria Giuliani
(1) Contra, isolatamente, G. Falsitta, Per un fisco civile: casi, critiche e proposte, Milano, 1996, 183; ID., Elusione fiscale illegittima, contratto travestito e società “contagocce”, in Riv. dir. trib., 1996, 61 ss.; F.M. Giuliani, La simulazione dal diritto civile all’imposizione sui redditi, in Le monografie di contratto e impresa, Padova, 2009, passim; e ID., Simulazione e fisco (sotto la specie dell’imposizione sui redditi) tra diritto civile e diritto tributario, in www.federicomariagiuliani.com, 2007.
(2) Cfr. F.M. Giuliani, La simulazione dal diritto civile all’imposizione sui redditi, cit.
(3) Cfr. F.M. Giuliani, La prova presuntiva della simulazione assoluta alla luce di un recente arresto della S.C., in il fisco, 2013, 5178 ss.
(4) Cfr. op. ult. cit.
(5) Cfr. F. Gazzoni, Manuale di diritto privato, Napoli, 2009, 1177.
(6) Cfr. Cass., sez. III, 27 maggio 2003, n. 8393, in Vita not., 2003, 1443; e Cass., sez. I, 7 dicembre 1994, n. 10522, in Giust. civ., 1995, I, 2165.
(7) F. Gazzoni, op. loc. cit.
(8) F.M. Giuliani, La simulazione dal diritto civileall’imposizione sui redditi, cit.
(9) Ved. Cass., sez. trib., 5 novembre 2013, ord. n. 24739, in Boll. Trib., 2013, 1684, con nota di V. Azzoni, Brevi riflessioni immediate intorno a uno spiazzante ‘’revirement’’ concettuale della Suprema Corte. Ivi la peculiarità sta nel fatto che si pone un problema di discrasia tra elusione e abuso quanto alle garanzie endo-procedimentali; e chiaramente, nel caso di elusione e abuso, si è in presenza di una sorta di sotto-insieme rispetto a un insieme.
(10) Cfr. cass., sez. trib., 18 settembre 2014, nn. 19667 e 19668, in Boll. Trib., 2014, 1740, con nota di P. Accordino, Il diritto del contribuente al contraddittorio preventivo nei procedimenti tributari concepito come un principio fondamentale dell’ordinamento la cui violazione determina la nullità dell’atto non preavvisato.
Procedimento – Ricorso per cassazione – Motivi di ricorso – Vizio di omessa o insufficiente motivazione della sentenza impugnata – Art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c. – Sussiste solo in caso di totale obliterazione di elementi tali da condurre ad una diversa decisione o di oggettiva carenza del procedimento logico seguito per trarre il convincimento.
IVA – Accertamento – Simulazione assoluta o relativa di un contratto – Onere della prova – Incombe sull’Amministrazione finanziaria a norma dell’art. 2697 c.c. – Utilizzazione di presunzioni – Ammissibilità.
La motivazione omessa o insufficiente è configurabile soltanto qualora dal ragionamento del giudice di merito, come risultante dalla sentenza impugnata, emerga la totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa decisione, ovvero quando sia evincibile l’obiettiva carenza, nel complesso della medesima sentenza, del procedimento logico che ha indotto il giudicante, sulla base degli elementi acquisiti, al suo convincimento, di talché il vizio in parola non può ritenersi sussistente quando vi sia difformità rispetto alle attese e alle deduzioni della parte ricorrente sul valore e sul significato attribuiti dal giudice di merito agli elementi delibati, risolvendosi altrimenti il motivo di ricorso per cassazione in un’inammissibile istanza di revisione delle valutazioni e del convincimento di quest’ultimo, tesa all’ottenimento di una nuova pronuncia sul fatto, certamente estranea alla natura ed ai fini del giudizio di legittimità.
Con riferimento alla prova dei contratti che possano integrare una frode al fisco, in base al criterio stabilito in via ordinaria dall’art. 2697 c.c. l’Amministrazione finanziaria, qualora faccia valere la simulazione assoluta o relativa di un contratto stipulato dal contribuente, ai fini della regolare applicazione delle imposte, non è dispensata dall’onere della relativa prova, la quale, tenuto conto della qualità di terzo dell’Amministrazione stessa, può essere offerta con qualsiasi mezzo, e quindi anche mediante presunzioni, ed è evidente che, incidendo l’accordo simulatorio sulla volontà stessa dei contraenti, detta prova non può rimanere circoscritta ad elementi di rilevanza meramente oggettiva, ma deve necessariamente proiettarsi anche su dati idonei a disvelare convincentemente i profili negoziali di carattere soggettivo, riflettentisi sugli scopi perseguiti in concreto dalle parti.
[Corte di Cassazione, sez. trib. (Pres. Cirillo, rel. Valitutti), 27 gennaio 2014, sent. n. 1568, ric. Agenzia delle entrate c. Giudici s.n.c.]
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO – 1. Nel corso di una verifica fiscale effettuata dalla Guardia di Finanza di Bolzano nei confronti della società Auto Larcher s.n.c., i verbalizzanti acquisivano elementi dai quali traevano il convincimento che tra quest’ultima e la società Giudici s.n.c. di P.B. e F. sussistesse un rapporto di commissione, in forza del quale la commissionaria Giudici s.n.c. avrebbe ceduto alla committente Auto Larcher s.n.c. diverse autovetture senza emissione di regolare fattura. L’Ufficio, mediante emissione di due avvisi di rettifica per gli anni 1995 e 1996, recuperava, pertanto, a tassazione l’IVA non versata dalla Giudici s.n.c., oltre interessi e sanzioni.
2. Gli atti impositivi venivano impugnati dalla contribuente dinanzi alla CTP di Brescia, che rigettava il ricorso.
2.1. La CTR della Lombardia, con sentenza n. 252/65/05, depositata il 18.1.06, accoglieva, peraltro, l’appello proposto dalla contribuente, ritenendo sussistente nella specie, tra le due società, non un rapporto di commissione, bensì un rapporto di procacciamento di affari, in forza del quale la Auto Larcher s.n.c. procurava alla Giudici s.n.c. la vendita di auto a clienti stranieri, emettendo fattura per le proprie prestazioni di intermediazione.
3. Per la cassazione della sentenza n. 252/65/05 ha, quindi, proposto ricorso l’Agenzia delle Entrate, affidato a due motivi.
La Giudici s.n.c. ha replicato con controricorso.
MOTIVI DELLA DECISIONE – 1. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate denuncia la contraddittoria ed insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360, n. 5, c.p.c., e art. 111, comma 6, Cost.
1.1. L’impugnata sentenza non esporrebbe, infatti, le ragioni di fatto e di diritto poste a fondamento della decisione adottata, non consentendo, pertanto, di ricostruire l’iter logico-giuridico seguito dal Collegio, in relazione alle questioni sollevate dalle parti ed agli elementi di prova offerti a sostegno delle stesse.
1.2. Il motivo è infondato.
1.2.1. Secondo il costante insegnamento di questa Corte, infatti, la motivazione omessa o insufficiente è configurabile soltanto qualora dal ragionamento del giudice di merito, come risultante dalla sentenza impugnata, emerga la totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa decisione, ovvero quando sia evincibile l’obiettiva carenza, nel complesso della medesima sentenza, del procedimento logico che ha indotto il giudicante, sulla base degli elementi acquisiti, al suo convincimento.
Per converso, il vizio in parola non può ritenersi sussistente quando vi sia difformità rispetto alle attese ed alle deduzioni della parte ricorrente sul valore e sul significato attribuiti dal giudice di merito agli elementi delibati, risolvendosi, altrimenti, il motivo di ricorso in un’inammissibile istanza di revisione delle valutazioni e del convincimento di quest’ultimo, tesa all’ottenimento di una nuova pronuncia sul fatto, certamente estranea alla natura ed ai fini del giudizio di legittimità (cfr., tra le tante, Cass. S.U. 24148/13; Cass. 3370/12; 6288/11).
1.2.2. Ebbene, nel caso di specie, la CTR ha compiutamente ed esaustivamente esaminato, dandone atto nella motivazione della decisione adottata, gli elementi di prova documentale versati in atti, e segnatamente le fatture emesse dalla Auto Larcher s.n.c. nei confronti della Giudici s.n.c., traendone il convincimento, adeguatamente motivato, che il rapporto tra le due società fosse da qualificare come un rapporto di procacciamento di affari. In forza di tale rapporto, a parere del giudice di appello, la Auto Larcher s.n.c. procurava dei clienti privati tedeschi alla Giudici s.n.c., che provvedeva a rimetterle il compenso per l’intermediazione e l’assistenza alla vendita. Ed i passaggi essenziali di tale ricostruzione, operata dalla CTR, sono stati riportati dalla stessa Agenzia delle Entrate nel motivo di ricorso.
1.2.3. Se ne deve necessariamente inferire, a giudizio della Corte, che il dedotto vizio motivazionale finisce per tradursi in una richiesta di riesame del procedimento logico-giuridico effettuato dalla CTR, poiché non conforme alle aspettative di parte ricorrente; istanza questa, peraltro, non accoglibile in questa sede di legittimità, per i motivi suesposti.
2. Con il secondo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 1731, 1742 e 2729 c.c. e dell’art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, n. 3, c.p.c.
2.1. Sostiene, invero, l’Amministrazione finanziaria che l’Auto Larcher s.n.c., in qualità di mandante, desse incarico alla Giudici s.n.c., in qualità di mandatario, di provvedere all’acquisto di autovetture da destinare alla vendita a clienti tedeschi, in forza di un contratto di commissione, ai sensi degli artt. 1731 c.c. e segg.
Configurando la fattispecie negoziale in questione una forma particolare di mandato senza rappresentanza – stante il tenore letterale dell’art. 1731 c.c., che fa riferimento a vendite o acquisti da effettuarsi per conto del committente ed in nome del commissionario – la Giudici sarebbe stata, pertanto, obbligata – secondo la ricorrente – a trasferire le auto acquistate per conto della Auto Larcher s.n.c. a quest’ultima, in adempimento del contratto suindicato (art. 1706, comma 2, c.c.).
Con la conseguenza che, trattandosi di passaggi dal commissionario al committente di beni acquistati in esecuzione di un contratto di commissione, la commissionaria Giudici s.n.c. avrebbe dovuto fatturare le diverse cessioni delle autovetture alla committente Auto Larcher s.n.c., attesa la previsione dell’art. 2, comma 2, n. 3, del D.P.R. n. 633 del 1972), che assoggetta tali operazioni ad IVA, assimilandole alle cessioni ordinarie di beni.
2.2. Per contro, la Giudici s.n.c. – secondo la ricostruzione operata dall’Ufficio – aveva provveduto ad alienare direttamente ai clienti tedeschi le autovetture acquistate per conto della Auto Larcher s.n.c., omettendo di fatturare la cessione delle auto a quest’ultima, in adempimento del contratto di commissione.
La Auto Larcher s.n.c. aveva provveduto, peraltro, ad emettere fatture per le proprie provvigioni di intermediazione e di assistenza alla vendita nei confronti della Giudici s.n.c.
2.3. In tal modo le due società, ad avviso dell’Ufficio, avrebbero simulato l’esistenza di un contratto di procacciamento di affari, dissimulando il reale contratto di commissione tra le stesse intercorso, al fine di evitare alla commissionaria Giudici s.n.c. la fatturazione ed il conseguente versamento dell’IVA sulle cessioni operate, in qualità di commissionaria, nei confronti della committente Auto Larcher s.n.c.
3. La censura è infondata.
3.1. È noto che la figura contrattuale atipica del procacciatore di affari, la cui attività consiste nel raccogliere le ordinazioni dei clienti, trasmettendole, poi, alla casa, che resta libera di accettarle o meno, è chiaramente distinguibile da quella dell’agente, per un verso, e da quella del mandatario, per altro verso.
3.1.1. A differenza dell’agente – il quale non si limita a raccogliere episodicamente le ordinazioni dei clienti, ma promuove stabilmente la conclusione di contratti (senza tuttavia concluderli direttamente, neppure se fornito di poteri di rappresentanza) per conto del preponente, nell’ambito di una determinata sfera territoriale – il procacciatore di affari opera senza alcun vincolo di stabilità ed in via del tutto episodica, raccogliendo le ordinazioni dei clienti e trasmettendole all’imprenditore da cui ha ricevuto l’incarico di procurare tali commissioni (Cass. 13629/05; 12776/12).
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3.1.2. Inoltre – ed è il profilo che qui più interessa – il procacciatore di affari si differenzia dal mandatario senza rappresentanza – tenuto a compiere uno o più atti giuridici per conto del mandante (art. 1703 c.c.), acquistando i diritti ed assumendo gli obblighi derivanti dagli atti compiuti per i terzi, per ritrasferirli, poi, al mandante – poiché non dispone dei poteri decisori del mandatario, operando il procacciatore come semplice veicolo di trasmissione delle proposte, che di regola raccoglie per iscritto in appositi moduli fornitigli dalla casa, nel cui interesse egli procura gli affari (Cass. 3932/68).
3.2. Orbene, è evidente che, stante la chiara e netta distinzione operabile tra le figure contrattuali sopra descritte, costituisce – sul piano generale – onere di colui che affermi la sussistenza dell’una, dissimulata attraverso la simulazione dell’altra, di fornire la prova della vicenda simulatoria dedotta (Cass. 9012/09).
Con specifico riferimento alla prova dei contratti che possano integrare una frode al fisco, questa Corte ha – di poi – avuto modo di affermare che, in base al criterio stabilito in via ordinaria dall’art. 2697 c.c., l’Amministrazione finanziaria, qualora faccia valere la simulazione assoluta o relativa di un contratto stipulato dal contribuente, ai fini della regolare applicazione delle imposte, non è dispensata dall’onere della relativa prova, la quale, tenuto conto della qualità di terzo dell’Amministrazione, può essere offerta con qualsiasi mezzo, e quindi anche mediante presunzioni.
Ed è evidente che, incidendo l’accordo simulatorio sulla volontà stessa dei contraenti, detta prova non può rimanere circoscritta ad elementi di rilevanza meramente oggettiva, ma deve necessariamente proiettarsi anche su dati idonei a disvelare convincentemente i profili negoziali di carattere soggettivo, riflettentisi sugli scopi perseguiti, in concreto, dalle parti (cfr. Cass. 17221/06 (1); 1549/07 (2); 12249/10 (3)).
3.3. Sennonché, nel caso di specie, a fronte dell’unico dato documentale certo, costituito dalle fatture emesse dalla Auto Larcher nei confronti della Giudici s.n.c., per le provvigioni relative all’attività di intermediazione e di assistenza nelle vendite operate dalla Giudici s.n.c. ai clienti esteri procurati dalla stessa Auto Larcher s.n.c, che dimostravano – con evidenza – l’esistenza di un rapporto di procacciamento di affari, nessuna prova di segno contrario ha offerto l’Amministrazione finanziaria, a sostegno della pretesa simulazione di tale contratto.
La sussistenza di un dissimulato contratto di commissione è rimasta, invero, nel ricorso introduttivo del presente giudizio, al livello di una mera asserzione sfornita del benché minimo elemento di riscontro sul piano probatorio, in violazione dei principi suesposti, in materia di onere della prova della simulazione.
4. Per tutti i motivi che precedono, pertanto, il ricorso deve essere rigettato.
5. Le spese del presente giudizio vanno poste a carico della ricorrente, nella misura di cui in dispositivo.
P.Q.M. – La Corte Suprema di Cassazione rigetta il ricorso; condanna la ricorrente alle spese del presente giudizio, che liquida in Euro 4.500,00, oltre ad Euro 200,00 per esborsi ed accessori di legge.
(1) Cass. 28 luglio 2006, n. 17221, in Boll. Trib. On-line.
(2) Cass. 24 gennaio 2007, n. 1549, in Boll. Trib. On-line.
(3) Cass. 19 maggio 2010, n. 12249, in Boll. Trib., 2010, 1561.