Provv. dir. Agenzia entrate 18 dicembre 2013, n. 151663
L’articolo 9 della legge 6 agosto 2013, n. 97, recante le “Disposizioni per l’adempimento
degli obblighi derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione europea – Legge europea
2013”, apporta alcune rilevanti modifiche al decreto legge 28 giugno 1990, n. 167,
convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni,
contenente la disciplina del cosiddetto “monitoraggio fiscale”.
OBBLIGHI DI MONITORAGGIO A CARICO DEI CONTRIBUENTI
Ambito soggettivo
L’obbligo di indicare nel quadro RW della dichiarazione annuale dei redditi gli investimenti
all’estero e le attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili
in Italia, previsto per le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici e
soggetti equiparati, residenti in Italia, si rende applicabile anche qualora tali soggetti
detengano gli investimenti e le attività per il tramite di società ed altre entità giuridiche nei
casi in cui ne risultino i “titolari effettivi” ai sensi della normativa antiriciclaggio.
Per “titolare effettivo” si intende:
a) in caso di società:
1) la persona fisica o le persone fisiche che, in ultima istanza, possiedano o controllino
un’entità giuridica, attraverso il possesso o il controllo diretto o indiretto di una percentuale
sufficiente delle partecipazioni al capitale sociale o dei diritti di voto in seno a tale entità
giuridica, anche tramite azioni al portatore, purché non si tratti di una società ammessa alla
quotazione su un mercato regolamentato e sottoposta a obblighi di comunicazione conformi
alla normativa comunitaria o a standard internazionali equivalenti; tale criterio si ritiene
soddisfatto ove la percentuale corrisponda al 25 per cento più uno di partecipazione al
capitale sociale;
2) la persona fisica o le persone fisiche che esercitano in altro modo il controllo sulla
direzione di un’entità giuridica;
b) in caso di entità giuridiche quali le fondazioni e di istituti giuridici quali i trust, che
amministrano e distribuiscono fondi:
1) se i futuri beneficiari sono già stati determinati, la persona fisica o le persone fisiche
beneficiarie del 25 per cento o più del patrimonio di un’entità giuridica;
2) se le persone che beneficiano dell’entità giuridica non sono ancora state determinate,
la categoria di persone nel cui interesse principale è istituita o agisce l’entità giuridica;
3) la persona fisica o le persone fisiche che esercitano un controllo sul 25 per cento o
più del patrimonio di un’entità giuridica.
Lo status di “titolare effettivo” è riferibile, oltre che alle persone fisiche, anche agli enti non
commerciali e alle società semplici ed equiparate, residenti in Italia.
Ai fini dell’adempimento dichiarativo, qualora siano verificate le condizioni per integrare
detto status, il contribuente è tenuto ad indicare nel quadro RW il valore della
partecipazione detenuta nella società estera, nonché la percentuale di partecipazione.
Per la verifica della percentuale rilevante, le partecipazioni possedute dai familiari del
titolare effettivo indicati nell’articolo 5, comma 5, del testo unico delle imposte sui redditi
approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) si cumulano. Rilevano altresì le
partecipazioni detenute indirettamente tenendo conto della demoltiplicazione da esse
prodotta.
Nel caso in cui la partecipazione rilevante sia in una società residente o localizzata in Stati o
territori diversi da quelli collaborativi, in luogo del valore della partecipazione, costituisce
oggetto di monitoraggio il valore degli investimenti detenuti all’estero dalla società e delle
attività estere di natura finanziaria intestati alla società, nonché la percentuale di
partecipazione posseduta nella società stessa. In tal caso, devono essere monitorate anche le
attività estere dei soggetti esteri “controllati” indirettamente, delle quali il contribuente
risulti titolare effettivo, sempreché si tratti di partecipazioni in società residenti o localizzati
in Stati o territori diversi da quelli collaborativi.
Non rilevano le partecipazioni possedute in società residenti che effettuano investimenti
all’estero, salvo nel caso in cui per il tramite di tali partecipazioni, unitamente a quelle
detenute direttamente o indirettamente nella medesima società estera, si determina il
requisito di “titolare effettivo”.
Ai fini dell’individuazione del “titolare effettivo” rilevano in ogni caso gli investimenti
all’estero o le attività estere di natura finanziaria detenute, direttamente e indirettamente,
dalle entità giuridiche, diverse dalle società, quali fondazioni e trust, indipendentemente
dallo Stato di residenza dell’entità.
In caso di trust trasparente, il trustee è tenuto ad individuare i titolari effettivi degli
investimenti e delle attività detenuti all’estero dal trust e comunicare ai medesimi soggetti i
dati utili per consentire loro la compilazione del quadro RW (tra cui la quota di
partecipazione al patrimonio, gli investimenti e le attività estere detenute anche
indirettamente dal trust e la relativa valorizzazione).
Con riferimento agli organismi di investimento collettivo del risparmio non rilevano, ai
medesimi fini, le partecipazioni ad organismi istituiti in Italia che effettuano investimenti
all’estero. Per le partecipazioni ad organismi istituiti in Stati o territori diversi da quelli
collaborativi si applicano le medesime previsioni stabilite per le partecipazioni in società
estere.
Per Stati o territori collaborativi si devono intendere quelli inclusi nella lista di cui
all’articolo 168-bis, comma 1, del TUIR, nonché quelli che prevedono un adeguato scambio
di informazioni tramite una convenzione per evitare la doppia imposizione sul reddito, uno
specifico accordo internazionale o con cui trovano applicazione disposizioni comunitarie in
materia di assistenza amministrativa.
Esoneri soggettivi
Le persone fisiche che prestano lavoro all’estero per lo Stato italiano, per organizzazioni
internazionali o in zone di frontiera sono esonerate dall’obbligo di monitoraggio fiscale,
secondo quanto stabilito dall’articolo 38, comma 13, del decreto legge 31 maggio 2010,
n. 78, convertito, con modificazioni, dalle legge 30 luglio 2010, n. 122, fintanto che il
lavoratore presta la propria attività all’estero.
L’esonero è riconosciuto per l’intero periodo d’imposta qualora l’attività lavorativa
all’estero sia svolta in via continuativa per la maggior parte del medesimo periodo e, nel
caso di rientro in Italia, a condizione che il lavoratore trasferisca le attività detenute
all’estero entro sei mesi dall’interruzione del rapporto di lavoro all’estero.
Ambito oggettivo
I contribuenti devono indicare nell’apposito quadro RW gli investimenti all’estero e le
attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia,
detenuti nel periodo d’imposta.
L’obbligo sussiste a prescindere dall’importo degli investimenti e delle attività.
Nel medesimo quadro devono essere riportati i dati relativi all’imposta sul valore degli
immobili detenuti all’estero (IVIE) e all’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute
all’estero (IVAFE), istituite dall’articolo 19, commi da 13 a 23, del decreto legge 6
dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalle legge 22 dicembre 2011, n. 214,
e successive modificazioni, sempreché dovute.
Ai fini della valorizzazione delle attività oggetto di monitoraggio fiscale, devono essere
indicate le consistenze degli investimenti e delle attività valorizzate all’inizio di ciascun
periodo d’imposta (ovvero al primo giorno di detenzione) e al termine dello stesso (ovvero
al termine del periodo di detenzione nello stesso), nonché il periodo di possesso delle
attività.
Per l’individuazione del valore delle attività finanziarie si deve fare riferimento ai criteri
utilizzati per la determinazione della base imponibile dell’IVAFE, anche se non dovuta.
Per i conti correnti e i libretti di risparmio detenuti in Paesi o territori diversi da quelli
inclusi nella lista di cui al decreto ministeriale previsto dall’articolo 168-bis, comma 1, del
TUIR occorre indicare anche l’ammontare massimo che l’attività ha raggiunto nel corso del
periodo d’imposta.
Con riferimento agli immobili situati all’estero la determinazione del valore deve seguire gli
stessi criteri adottati ai fini dell’IVIE, anche se non dovuta.
Per le attività patrimoniali detenute all’estero, diverse dagli immobili, il contribuente deve
indicare il costo d’acquisto, risultante dalla relativa documentazione probatoria o, in
mancanza della documentazione, il valore di mercato all’inizio di ciascun periodo d’imposta
(ovvero al primo giorno di detenzione) e al termine dello stesso (ovvero al termine del
periodo di detenzione nello stesso).
Il controvalore in euro degli investimenti e delle attività espressi in valuta da indicare nel
nuovo quadro RW va calcolato, per tutti i dati in esso riportati, sulla base del provvedimento
del Direttore dell’Agenzia delle Entrate emanato ai fini dell’individuazione dei cambi medi
mensili agli effetti delle norme dei Titoli I e II del TUIR.
TASSAZIONE ALLA FONTE DEI REDDITI E DEI FLUSSI FINANZIARI ESTERI
Ai sensi del primo periodo del comma 2 dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990, i
redditi derivanti dagli investimenti detenuti all’estero e dalle attività estere di natura
finanziaria sono in ogni caso assoggettati a ritenuta o ad imposta sostitutiva delle imposte
sui redditi, secondo le norme vigenti, dagli intermediari residenti che intervengono nella
riscossione dei relativi flussi finanziari e dei redditi, oltre che nei casi in cui detti
investimenti ed attività siano ad essi affidati in custodia, amministrazione o gestione.
Il secondo e terzo periodo del medesimo comma 2 introducono una ritenuta alla fonte a
titolo d’acconto con l’aliquota del 20 per cento sui seguenti redditi di capitale e redditi
diversi, derivanti da investimenti all’estero e da attività estere di natura finanziaria, che
concorrono a formare il reddito complessivo del contribuente:
– interessi e altri proventi, dovuti da soggetti non residenti, derivanti da contratti di
mutuo, deposito e conto corrente, diversi da quelli bancari, di cui all’articolo 44, comma
1, lettera a), del TUIR;
– importi delle rendite perpetue e prestazioni annue perpetue di cui agli articoli 1861 e
1869 del codice civile il cui debitore sia un soggetto non residente, di cui all’articolo 44,
comma 1, lettera c), del TUIR;
– compensi erogati da soggetti non residenti per prestazioni di fideiussione o di altra
garanzia, di cui all’articolo 44, comma 1, lettera d), del TUIR;
– tutti gli interessi e altri proventi derivanti da altri rapporti aventi per oggetto l’impiego
del capitale, di cui all’articolo 44, comma 1, lettera h), del TUIR;
– plusvalenze derivanti dalla cessione di immobili situati all’estero, di cui all’articolo 67,
comma 1, lettera b), del TUIR;
– plusvalenze realizzate a seguito della cessione a titolo oneroso di terreni detenuti
all’estero suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo le disposizioni vigenti in
materia nel Paese in cui è situato il terreno al momento della cessione, di cui all’articolo
67, comma 1, lettera b), del TUIR;
– redditi derivanti dalla locazione di immobili situati all’estero, di cui all’articolo 67,
comma 1, lettera f), del TUIR;
– redditi esteri di natura fondiaria, compresi quelli dei terreni dati in affitto pur usi non
agricoli, di cui alla lettera e) del medesimo articolo 67 del TUIR;
– redditi derivanti dalla concessione in usufrutto e dalla sublocazione di beni immobili
situati all’estero, dall’affitto, locazione, noleggio o concessione in uso di veicoli,
macchine e altri beni mobili detenuti all’estero, dall’affitto e dalla concessione in
usufrutto di aziende aventi sede all’estero, di cui alla lettera h) dello stesso articolo 67
del TUIR;
– plusvalenze realizzate mediante la cessione di partecipazioni qualificate in società non
residenti e fattispecie assimilate, di cui all’articolo 67, comma 1, lettera c), del TUIR.
Il prelievo alla fonte di cui al primo, secondo e terzo periodo del comma 2 del citato articolo
4 va effettuato nei confronti dei contribuenti appartenenti alle categorie alle quali si
applicano gli obblighi di monitoraggio, nel momento in cui gli intermediari intervengono
nella riscossione dei predetti redditi e flussi finanziari e deve essere versata entro il
sedicesimo giorno del mese successivo a quello di effettuazione del prelievo, secondo le
regole ordinarie.
Il prelievo va in ogni caso effettuato, indipendentemente da un incarico alla riscossione, a
meno che il contribuente non attesti, mediante un’autocertificazione resa in forma libera,
che i flussi non costituiscono redditi di capitale o redditi diversi derivanti da investimenti
all’estero o da attività estere di natura finanziaria. L’autocertificazione può essere resa in via
preventiva e riguardare la generalità dei flussi che saranno accreditati presso il medesimo
intermediario, salva contraria specifica indicazione da parte del contribuente.
Ai fini del corretto adempimento dei predetti obblighi di sostituzione tributaria, il
contribuente deve fornire ogni utile informazione per individuare l’eventuale natura
reddituale del flusso nonché la fattispecie e la relativa base imponibile. In mancanza di tali
informazioni, le ritenute o le imposte sostitutive vanno applicate sull’intero importo del
flusso ricevuto in pagamento.
Per le persone fisiche titolari di reddito d’impresa o di lavoro autonomo si presume che i
flussi finanziari siano derivanti dall’esercizio di tali attività, salva indicazione contraria da
parte dei medesimi contribuenti.
L’intermediario comunica le posizioni per le quali non sia stato applicato il prelievo alla
fonte.
Il contribuente può richiedere all’intermediario la restituzione dell’imposta non dovuta
ovvero applicata in misura superiore a quanto dovuto entro il 28 febbraio dell’anno
successivo a quello del prelievo. In tal caso l’intermediario scomputa l’importo restituito dai
versamenti successivi ai sensi del D.P.R. 10 novembre 1997, n. 445. In alternativa alla
richiesta all’intermediario, il contribuente può presentare all’Amministrazione finanziaria
istanza di rimborso con le modalità e i termini stabiliti dall’articolo 38 del D.P.R. 29
settembre 1973, n. 602.
I soggetti residenti obbligati all’applicazione delle predette ritenute o imposte sostitutive
sono gli intermediari finanziari e gli altri soggetti esercenti attività finanziaria indicati
nell’articolo 11, commi 1 e 2, del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231 ai fini della
disciplina dell’antiriciclaggio.
DECORRENZA
Le nuove modalità di compilazione del quadro RW si rendono applicabili a decorrere dalle
dichiarazione dei redditi relative al periodo d’imposta 2013.
Le disposizioni contenute nel comma 2 dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990
trovano applicazione con riferimento ai redditi e ai flussi finanziari per i quali gli
intermediari intervengono nella loro riscossione a decorrere dal 1° gennaio 2014.
Tenuto conto del Piano Nazionale di Migrazione alla SEPA che, sulla base del Regolamento
UE n. 260/2012 prevede l’obbligo di migrazione dei servizi domestici di bonifico e di
addebito diretto entro il 1° febbraio 2014, le ritenute e le imposte sostitutive derivanti
dall’applicazione delle predette disposizioni, dovute per il periodo dal 1° febbraio al 30
giugno 2014, possono essere versate entro il 16 luglio 2014 maggiorate dei relativi interessi
dovuti nella misura prevista dall’articolo 20 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, senza
applicazione di sanzioni. Gli intermediari, con riferimento ai flussi esteri ricevuti in
pagamento nel mese di gennaio 2014 non applicano il prelievo ed effettuano la segnalazione
all’Amministrazione finanziaria. Il contribuente anche nei mesi successivi, e comunque
entro il 30 giugno 2014, conferisce all’intermediario l’incarico all’applicazione del prelievo
se dovuto.